Cơ sở lý thuyết và ý nghĩa của nghiên cứu kế toán hành vi

30
© Học viện Ngân hàng
ISSN 1859 - 011X 
Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng
Số 197- Tháng 10. 2018
Cơ sở lý thuyết và ý nghĩa của nghiên cứu 
kế toán hành vi
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
Vũ Đình Hiển
Ngày nhận: 28/09/2018 Ngày nhận bản sửa: 05/10/2018 Ngày duyệt đăng: 23/10/2018
Kế toán hành vi là một dòng nghiên cứu kế toán mới trong trào lưu 
phát triển của nghiên cứu kế toán thực chứng. Dựa trên cơ sở lý 
thuyết và cách tiếp cận mới, nó bổ sung và góp phần lấp đầy khoảng 
cách giữa lý thuyết và thực hành kế toán mà các dòng nghiên cứu 
khác như nghiên cứu thị trường vốn và nghiên cứu lý thuyết đại diện 
chưa thể giải quyết được.
Bài viết này tập trung vào việc hệ thống hóa đặc điểm và cơ sở lý 
thuyết của nghiên cứu kế toán hành vi với tư cách là một trường phái 
trong hệ thống các nghiên cứu kế toán đương đại. Bên cạnh những 
đóng góp của nghiên cứu kế toán hành vi đối với vai trò chung của 
nghiên cứu kế toán trong giải thích, đánh giá và dự báo thực hành 
kế toán, bài viết cũng chỉ ra những hạn chế mà các nhà nghiên cứu 
cũng như thực hành cần phải quan tâm khi tiến hành các nghiên cứu 
cũng như sử dụng kết quả nghiên cứu.
Từ khóa: nghiên cứu kế toán hành vi, nghiên cứu kế toán chuẩn tắc, 
nghiên cứu kế toán thực chứng.
1. Giới thiệu
iống như mọi nghiên cứu 
trong các lĩnh vực khác, 
nghiên cứu kế toán cũng 
hướng tới việc tạo ra các tri 
thức, kiến thức và hiểu biết 
mới để phát triển lý thuyết và hoàn thiện thực 
hành. Nghiên cứu kế toán đã có một thời gian 
phát triển lâu dài, theo Beattie (2005) khởi 
nguồn phát triển của nghiên cứu kế toán như 
một chuyên ngành học thuật xuất phát từ các sự 
kiện như sự sụp đổ của thị trường chứng khoán 
năm 1929 tại Hoa Kỳ hay vụ việc của công ty 
Royal Mail tại Vương Quốc Anh. Những vụ 
việc đó làm nảy sinh nhu cầu nghiên cứu cho 
một hệ thống các nguyên tắc chặt chẽ làm nền 
tảng cho hoạt động kế toán tài chính. Từ đó bắt 
đầu một kỷ nguyên vàng của nghiên cứu suy 
diễn trong kế toán tài chính, với các nghiên cứu 
lý thuyết thực hiện bởi các nhà nghiên cứu tên 
tuổi như Paton và Littleton (1940).
Mặc dù đã có nhiều đóng góp trong việc phát 
triển lý thuyết cũng như hoàn thiện thực hành 
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
31Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018
kế toán với tư cách là cơ sở để giải thích và dự 
báo các hiện tượng trong bối cảnh kế toán, đã 
có một thời gian nghiên cứu kế toán có biểu 
hiện xa rời khỏi thực hành và xã hội và trở 
nên cô lập, kém đổi mới (Parker & cộng sự, 
2011). Nguyên nhân chính là bởi khi mà sự 
giao thoa và tương tác giữa kế toán và các lĩnh 
vực chuyên ngành khác trở nên đa dạng hơn thì 
các cơ sở lý thuyết và cách tiếp cận của nghiên 
cứu truyền thống không còn phù hợp, dẫn tới 
khoảng cách giữa lý thuyết và thực hành kế 
toán ngày càng lớn hơn.
Trong nghiên cứu này, tác giả tập trung vào 
tổng quan cơ sở lý thuyết và phương pháp tiếp 
cận mới áp dụng trong nghiên cứu kế toán hành 
vi (BAR)- với tư cách một trường phái nghiên 
cứu mới trong nghiên cứu kế toán thực chứng. 
Bên cạnh đó tác giả cũng tổng kết các kết quả 
đạt được trong phương pháp nghiên cứu và đo 
lường của nghiên cứu kế toán hành vi. Bài viết 
cũng đề cập tới các hạn chế của BAR, ý nghĩa 
của nó đối với hoạt động nghiên cứu kế toán tại 
Việt Nam.
2. Vai trò và sự phát triển của nghiên cứu kế 
toán
2.1. Vai trò của nghiên cứu kế toán đối với 
thực hành và phát triển lý thuyết
Cho dù tác động của nghiên cứu kế toán hàn 
lâm không dễ dàng nhận thấy như ở các lĩnh 
vực khác, chẳng hạn y học hay vật lý (Tilt, 
2010), các kết quả đạt được cũng như tiến bộ 
trong nghiên cứu kế toán đã có những đóng góp 
tích cực tới sự phát triển của nghề nghiệp kế 
toán nói riêng và xã hội nói chung. Nghiên cứu 
kế toán có khả năng cung cấp các hiểu biết và 
thông tin quan trọng mà các đối tượng và chủ 
thể có thể áp dụng trong quản lý và thực hành. 
Cùng với sự phát triển về nội dung và sự tiến 
bộ trong phương pháp nghiên cứu, vai trò của 
nghiên cứu kế toán (hàn lâm) trong đời sống xã 
hội ngày càng trở nên quan trọng hơn.
Vai trò của nghiên cứu kế toán trong hoàn thiện 
thực hành
Có một sự thống nhất chung trong quan điểm 
giữa các nhà nghiên cứu hàn lâm, giới thực 
hành và quản lý là nghiên cứu kế toán không 
chỉ đơn giản để giải thích, hiểu và chỉ trích 
nó (kế toán) mà nghiên cứu kế toán phải dựa 
trên thực hành và hướng tới mục tiêu tối cao là 
hoàn thiện thực hành kế toán. Parker & cộng 
sự (2011) đã dẫn báo cáo của nhóm Hành động 
Tác động Nghiên cứu của Hiệp hội kế toán Hoa 
Kỳ (AAA) rằng “nghiên cứu thực sự có tác 
động tới thực hành của kế toán”. 
Mô hình báo cáo tài chính dựa trên cơ sở phù 
hợp giữa chi phí và doanh thu từng được áp 
dụng phổ biến trong một thời gian dài trước đây 
chính là kết quả của nghiên cứu và áp dụng lý 
thuyết thực thể phát triển bởi các nhà nghiên 
cứu Paton và Littleton (1940). Hay gần đây, 
sự phát triển của cơ sở đo lường giá trị hợp lý 
cũng xuất phát từ các nghiên cứu nền tảng của 
Chambers (1966), Sterling (1970) và Sprouse 
(1988). Các nghiên cứu của họ lý giải cho việc 
cần phải hoàn thiện hoạt động báo cáo tài chính 
với một mô hình báo cáo lấy bảng cân đối kế 
toán và phản ánh giá trị hợp lý làm trung tâm 
(Moehrle & cộng sự, 2009).
Cụ thể hơn, các nghiên cứu của Moehrle & 
cộng sự (2009) chỉ ra rằng các nghiên cứu (hàn 
lâm) có vai trò quan trọng trong việc đánh giá 
thực nghiệm đối với các nguyên tắc kế toán, 
các thước đo hiệu quả và các phương pháp xác 
định giá trị trong kế toán tài chính. Các nghiên 
cứu kế toán, bởi vậy cũng đóng góp vào việc 
phát triển và hoàn thiện mô hình xử lý kế toán 
đối với các nghiệp vụ kinh tế mới và phức tạp, 
chẳng hạn như hạch toán tài sản vô hình, tài sản 
sinh học, hay hạch toán đối với lợi thế thương 
mại.
Thực tiễn cho thấy hầu hết các tổ chức ban 
hành quy định như Ủy ban Chứng khoán Hoa 
kỳ (SEC) hay Ủy ban Chuẩn mực Kế toán Tài 
chính Hoa kỳ (FASB) thường sử dụng các kết 
quả nghiên cứu hàn lâm làm cơ sở cho các 
quyết định của mình (Jorgensen & cộng sự, 
2007). Cho tới nay, nghiên cứu kế toán ngày 
càng có ảnh hưởng sâu rộng tới các quy định, 
quy tắc áp dụng trong kế toán, cả trong việc xác 
định các quy định (có tính chuẩn tắc) cũng như 
trong việc đánh giá hiệu quả của các quy định 
(mang tính thực chứng).
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
32 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngSố 197- Tháng 10. 2018
Không chỉ đóng góp cho sự phát triển của các 
quy định trong thực hành kế toán, các nghiên 
cứu kế toán cũng thực sự giúp cho người sử 
dụng thông tin kế toán đánh giá được chất 
lượng thông tin, dòng tiền tương lai hay giá trị 
căn bản của doanh nghiệp (Moehrle & cộng sự, 
2009). Ngoài ra, các lĩnh vực thực hành như 
kiểm toán, kiểm soát, thuế cũng nhận được lợi 
ích to lớn từ các nghiên cứu kế toán.
Vai trò của nghiên cứu kế toán trong phát triển 
lý thuyết và nguyên tắc kế toán
“Lý thuyết thường được phát triển và hoàn 
thiện thông qua quy trình nghiên cứu” (Wolk 
& cộng sự, 2013). Bởi vậy việc phát triển các 
lý thuyết và nguyên tắc kế toán- nền tảng trong 
việc xây dựng các chuẩn mực kế toán và định 
hướng thực hành kế toán phụ thuộc nhiều vào 
sự phát triển của nghiên cứu trong kế toán.
Hiện nay khi mà xu thế hội nhập kế toán toàn 
cầu được xác định dựa trên việc áp dụng thống 
nhất hệ thống chuẩn mực báo cáo tài tài chính 
quốc tế (IFRS), một hệ thống chuẩn mực dựa 
trên nguyên tắc thì vai trò của nghiên cứu kế 
toán đối với việc phát triển và hoàn thiện các 
nguyên tắc kế toán càng quan trọng hơn, khi 
mà các nguyên tắc kế toán đương thời vẫn chủ 
yếu dựa vào thực hành thông qua quá trình xây 
dựng các chuẩn mực hơn là dựa trên các kết quả 
nghiên cứu hàn lâm (Coetsee, 2010).
Để đáp ứng kỳ vọng của xã hội về vai trò của 
mình, nghiên cứu kế toán không ngừng mở 
rộng nội dung và lĩnh vực nghiên cứu. Với sự 
cộng tác chặt chẽ và đóng góp của giới thực 
hành, các nghiên cứu kế toán đương đại đang 
hướng tới những nội dung mới như kế toán 
môi trường, kế toán nguồn nước, khí thải hay 
các vấn đề như hợp tác công-tư, vốn trí tuệ 
(Parker & cộng sự, 2011), là những nội dung 
mang tính bền vững chiến lược của tổ chức hiện 
đại.
2.2. Sự phát triển của nghiên cứu kế toán 
đương đại
Với tư cách là một lĩnh vực tri thức học thuật, 
nghiên cứu kế toán được ghi nhận qua các ấn 
phẩm chuyên ngành. Qua quá trình phát triển 
và hoàn thiện, nghiên cứu kế toán đương đại 
trở nên đa ngành, đa lĩnh vực. Cụ thể, nghiên 
cứu kế toán đương đại được xem là “nghiên cứu 
về tác động của các sự kiện kinh tế đối với quá 
trình tổng hợp, phân tích, xác nhận và báo cáo 
thông tin tài chính được chuẩn hóa và về các 
tác động của thông tin báo cáo đối với các sự 
kiện kinh tế” (Oler & cộng sự, 2010, 635).
Nghiên cứu kế toán chuẩn tắc và nghiên cứu kế 
toán thực chứng
Trong giai đoạn đầu các nghiên cứu kế toán 
chủ yếu dựa trên các lý thuyết nền của kinh tế 
học (Beattie, 2005). Cho tới trước những năm 
60 của thế kỷ trước, nghiên cứu kế toán vẫn 
chủ yếu là các nghiên cứu chuẩn tắc- luận giải 
và xác định các phương pháp và thực hành kế 
toán được cho là phù hợp, trên cơ sở suy diễn. 
Nghiên cứu kế toán chuẩn tắc dựa trên phương 
pháp nghiên cứu suy diễn, thiên về định tính, 
không xuất phát từ các quan sát thực nghiệm, 
chú trọng tới việc lý giải các nghiệp vụ, sự kiện 
kinh tế phải được hạch toán, báo cáo như thế 
nào. Chẳng hạn các nghiên cứu về ghi nhận và 
đo lường trong kế toán như mô hình xác định 
thu nhập của Paton và Littleton (1940).
Qua nhiều thập kỷ, bản chất của nghiên cứu kế 
toán đã có những thay đổi quan trọng. Và một 
trong những thay đổi có tính chất căn bản là sự 
chuyển đổi từ sự thống trị của nghiên cứu chuẩn 
tắc trong những năm 1960 trở về trước sang 
trào lưu nghiên cứu thực chứng từ giữa những 
năm 1970 cho tới nay (Oler & cộng sự, 2010). 
Các nghiên cứu thực nghiệm dựa trên các lý 
thuyết thực chứng đối lập với các nghiên cứu 
chuẩn tắc, thiên về phương pháp định lượng, 
lấy trọng tâm là tác động của thông tin kế toán 
tới các sự kiện kinh tế, chẳng hạn ảnh hưởng 
của thông tin thu nhập thuần tới giá cổ phiếu.
Với sự phát triển của nghiên cứu thực chứng 
trong kế toán, nghiên cứu kế toán không chỉ tập 
trung vào nội dung mang tính chất nội tại kế 
toán nữa mà chuyển sang nghiên cứu các ảnh 
hưởng của kế toán và cách thức vận hành của 
nó tới bối cảnh thể chế rộng lớn hơn. Khác với 
nghiên cứu chuẩn tắc, nghiên cứu kế toán thực 
chứng nhằm giải thích và dự báo thực hành kế 
toán, chẳng hạn như giải thích nguyên nhân và 
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
33Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018
dự báo phản ứng của thị trường chứng khoán 
đối với các thông tin kế toán được công bố. Và 
như vậy thì các nghiên cứu kế toán thực chứng 
đòi hỏi phải dựa trên các quan sát thực tiễn để 
chỉ ra các nguyên nhân nhằm lý giải (có căn cứ) 
cho thực thành quan sát được và dự báo (dựa 
trên cơ sở lý thuyết) các hiện tượng chưa được 
quan sát.
Nghiên cứu kế toán thực chứng mang bản chất 
kinh tế, có cơ sở lý thuyết vững chắc, dựa trên 
các giả thiết về hành vi cá nhân, chẳng hạn giả 
thiết các cá nhân như người sử dụng thông tin 
kế toán hay người lập báo cáo kế toán hành 
động dựa trên cơ sở tối đa hóa lợi ích, đồng thời 
không chấp nhận các lập luận thiếu cơ sở, hay 
các kết luận áp đặt, võ đoán. Bởi vậy, nghiên 
cứu kế toán thực chứng có nhiều ưu điểm trong 
phát triển vai trò của nghiên cứu kế toán đối với 
thực hành.
Phương pháp nghiên cứu trong nghiên cứu kế 
toán đương đại
Nghiên cứu kế toán đương đại với mục tiêu tìm 
hiểu và đánh giá ảnh hưởng qua lại giữa kế toán 
và thế giới xung quanh. Để có thể hiểu được lý 
do cũng như cách thức ra quyết định bởi những 
người làm kế toán, cũng như tác động của 
các quyết định đó tới thế giới xung quanh thì 
nghiên cứu kế toán phải dựa vào hệ thống các 
phương pháp và lý thuyết rộng, được rút ra từ 
nhiều chuyên ngành khác nhau.
Nghiên cứu kế toán kế thừa và sử dụng hầu hết 
các phương pháp và kỹ thuật nghiên cứu hiện 
đại đã và đang áp dụng trong nghiên cứu của 
các lĩnh vực học thuật khác như kinh tế học, 
tài chính và các ngành khoa học xã hội khác. 
Olalere (2011) đã thống kê hầu hết các phương 
pháp khảo sát, phân tích, xử lý thông tin hiện 
đại được áp dụng trong nghiên cứu khoa học 
đều được vận dụng trong các nghiên cứu kế 
toán đương đại. Phương pháp nghiên cứu định 
lượng ngày càng được áp dụng nhiều hơn trong 
các nghiên cứu kế toán, ưu tiên sử dụng các số 
liệu khảo sát có tính thực nghiệm. Phương pháp 
nghiên cứu này đặc biệt đáp ứng được nhu cầu 
nghiên cứu cho các tác động của kế toán đối với 
thực tiễn- xu thế phát triển của nghiên cứu kế 
toán đương đại.
3. Nghiên cứu kế toán hành vi
3.1. Sự phát triển của nghiên cứu kế toán 
hành vi
Nghiên cứu kế toán hành vi- một dòng nghiên 
cứu kế toán thực chứng- là kết quả tất yếu trong 
xu thế phát triển cả về nội dung và phương 
pháp của nghiên cứu kế toán đương đại, khi 
nghiên cứu kế toán thực sự trở thành lĩnh vực 
nghiên cứu đa ngành. Xuất phát từ vai trò đặc 
biệt của thông tin kế toán trong hệ thống kiểm 
soát và đánh giá của tổ chức, việc nghiên cứu 
ảnh hưởng của kế toán đối với tổ chức và xã hội 
đòi hỏi lĩnh vực nghiên cứu kế toán phải có sự 
thay đổi theo hướng làm sáng tỏ với tất cả các 
bên liên quan về ảnh hưởng trên góc độ hành 
vi của thực hành kế toán. Các bằng chứng cho 
thấy nghiên cứu kế toán hành vi có khởi nguồn 
từ đầu những năm 1950 với hai công trình 
nghiên cứu (sách chuyên khảo) về hệ thống 
kiểm soát quản lý và hoạt động ngân quỹ, đề 
cập tới khía cạnh con người của kế toán. Đó là 
các nghiên cứu với chủ đề “Tác động của ngân 
quỹ đối với con người” của Argyris (1952) 
và “Tập trung hay phi tập trung hóa trong tổ 
chức của ban tài chính” của Simon & cộng sự 
(1954)- các tác giả đều là những người không 
làm về kế toán.
Sự phổ biến của nghiên cứu kế toán hành vi 
thực sự phát triển trong giai đoạn giữa những 
năm 1960 và đầu 1970, với khái niệm “nghiên 
cứu kế toán hành vi” được chính thức đề cập 
trong năm 1967 bởi Becker như là sự áp dụng 
các lý thuyết và phương pháp luận của khoa 
học về hành vi trong việc tìm hiểu mối tương 
tác giữa thông tin kế toán và hành vi con 
người (Birnberg & Shields, 1989). Cụ thể hơn, 
Hofstedt & Kinard (1970) cho rằng nghiên cứu 
kế toán hành vi là “nghiên cứu về hành vi của 
những người làm kế toán và cả những người 
không phải là kế toán xem họ bị ảnh hưởng bởi 
các chức năng và báo cáo kế toán như thế nào” 
và bao hàm ba lĩnh vực cơ bản: hành vi của 
người làm kế toán; ảnh hưởng của chức năng kế 
toán tới hành vi; và ảnh hưởng của thông tin kế 
toán tới các đối tượng sử dụng thông tin.
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
34 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngS ... ểm soát để loại bỏ các mối 
tương quan “giả” có thể dẫn tới các giải thích 
sai lệch về nguyên nhân. Kết quả nghiên cứu kế 
toán hành vi, do vậy, không chỉ hạn chế ở mức 
độ phản ánh mối quan hệ tương quan giữa các 
hiện tượng như trong các nghiên cứu kế toán 
khác mà thực sự là cơ sở tin cậy hơn trong đánh 
giá mối quan hệ nhân- quả.
Sự phong phú của (các) khoa học hành vi mang 
tới tính đa dạng trong nội dung và phương pháp 
nghiên cứu. Bởi vậy, nghiên cứu kế toán hành 
vi đòi hỏi một khuôn mẫu lý thuyết rộng hơn 
cho việc phát triển và xây dựng các giả thuyết 
cũng như thang đo của nghiên cứu. Dựa trên 
cơ sở đơn vị của nghiên cứu, Birnberg (2011) 
đề xuất một khuôn mẫu có thể sử dụng để phân 
tích và phát triển các vấn đề và câu hỏi nghiên 
cứu trong nghiên cứu kế toán hành vi gồm 4 
thành tố: cá nhân, nhóm các các nhân, tổ chức 
và các điều kiện môi trường bên ngoài (Hình 1).
Tuy các nghiên cứu kế toán hành vi được thực 
hiện trong khuôn khổ mỗi thành tố của mô hình, 
nhưng Birnberg (2011) cũng nhấn mạnh tính 
liên kết giữa các nghiên cứu đến từ các thành tố 
khác nhau, đặc biệt các thành tố liền kề trong 
mô hình. 
3.3. Xây dựng và phát triển thước đo trong 
nghiên cứu kế toán hành vi
Nghiên cứu kế toán hành vi dựa trên cơ sở lý 
thuyết cũng như phương pháp nghiên cứu của 
(các) khoa học hành vi, trong đó đóng vai trò 
quan trọng nhất là tâm lý học. Bởi vậy, các 
thước đo dựa trên cơ sở lý thuyết hành vi phải 
được chuyển thể phù hợp với bối cảnh kế toán 
để đảm bảo đo lường được các thuộc tính riêng 
có của người làm kế toán hay người sử dụng 
thông tin trong bối cảnh kế toán. Nói cách khác, 
phải làm sao đo lường được các khái niệm (có 
tính trừu tượng) với các thước đo đặc trưng kế 
toán.
Nghiên cứu kế toán hành vi chủ yếu dựa vào 
việc đo lường các đặc điểm tâm lý của các 
cá nhân sử dụng và xử lý thông tin trong mối 
quan hệ tương tác với kế toán. Các thuộc tính 
tâm lý này chủ yếu mang tính trừu tượng và 
không đo lường trực tiếp được và hơn nữa cũng 
chưa được quan sát và phổ biến trong lĩnh vực 
nghiên cứu kế toán. Bởi vậy việc xây dựng và 
phát triển hệ thống các thước đo tin cậy và có 
chất lượng là thách thức cơ bản của nghiên cứu 
kế toán hành vi.
Thorne (2017) tổng hợp một quy trình 6 bước 
Hình 1. 
Khuôn mẫu nghiên cứu kế toán hành vi
Nguồn: Dựa theo Birnberg (2011)
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
36 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngSố 197- Tháng 10. 2018
có thể áp dụng trong xây dựng và phát triển các 
thước đo hành vi cho các khái niệm kế toán như 
Hình 2.
Trên cơ sở tổng hợp các nghiên cứu từ 
các tạp chí chuyên ngành tiêu biểu như 
“The Accounting Review”, “Accounting, 
Organizations and Society”, “Contemporary 
Accounting Research”, “Behavioural Research 
in Accounting”, “Auditing: A Journal of 
Practice and Theory”, Thorne (2017) cũng đã 
tổng hợp được hệ thống các thước đo cơ bản 
được sử dụng trong nghiên cứu kế toán hành vi 
(Bảng 1).
3.4. Ý nghĩa của nghiên cứu kế toán hành vi
Đóng góp lớn nhất của nghiên cứu kế toán hành 
vi vào vai trò chung của nghiên cứu kế toán là 
nó giúp lý giải cách thức con người xử lý và sử 
dụng thông tin kế toán, mang lại các hiểu biết 
(mới) về cách thức các nhóm người ra quyết 
định khác nhau cung cấp, xử lý và tương tác với 
mỗi một loại thông tin kế toán hay phương thức 
công bố thông tin cụ thể như thế nào. Từ đó, kết 
quả của nghiên cứu kế toán hành vi sẽ:
Cung cấp thông tin hữu ích cho các cơ quan 
ban hành quyết định, chính sách về kế toán các 
Hình 2. Quy trình phát triển thước đo trong nghiên cứu kế toán hành vi
Nguồn: Dựa theo Thorne (2017)
Bảng 1. Hệ thống các thước đo sử dụng trong nghiên cứu kế toán hành vi
Lĩnh vực Thước đo
Đo lường đối với kiểm toán 
viên
Thái độ của kiểm toán viên đối với việc sắp đặt công việc
Sự cẩn trọng nghề nghiệp
Trách nhiệm nghề nghiệp
Sự gắn bó với khách hàng
Chất lượng của làm việc tập thể
Suy luận trên góc độ đạo đức
Sự “ma mãnh” trong kiểm toán
Thiên hướng giải quyết sai sót cá nhân
Danh tiếng
Năng lực kiểm soát (LOC)
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
37Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018
cơ sở khoa học, tin cậy hơn trong xây dựng và 
phát triển các chuẩn mực kế toán và báo cáo 
tài chính. Các nghiên cứu của nghiên cứu kế 
toán hành vi đều hướng tới việc tìm hiểu thực 
tế cách thức cung cấp, xử lý và sử dụng thông 
tin của các cá nhân trong bối cảnh kế toán, bởi 
vậy nó có thể trực tiếp cung cấp các cơ sở và 
phương pháp kế toán phù hợp với mục tiêu 
cung cấp các thông tin hữu ích cho người sử 
dụng của hoạt động báo cáo tài chính.
Tăng cường tính hiệu quả trong thực hành kế 
toán. Phát hiện mới trong nghiên cứu kế toán 
hành vi giúp đội ngũ các nhà thực hành kế toán 
xác định được các yếu tố cơ bản tác động tới 
hiệu quả hoạt động của mình. Từ đó họ có thể 
thiết kế và hoàn thiện các quy trình hoạt động 
nghề nghiệp phù hợp với hiệu quả cao nhất, 
chẳng hạn quy trình đánh giá rủi ro khách hàng 
trong bước lập kế hoạch kiểm toán của các công 
ty kiểm toán.
Cung cấp cơ sở khoa học tin cậy cho các nghiên 
cứu khác. Ngày nay nghiên cứu trong các lĩnh 
vực mới nổi của thực hành kế toán và báo cáo 
tài chính như kế toán môi trường, đánh giá và 
báo cáo hiệu quả trách nhiệm xã hội, báo cáo 
phát triển bền vững đòi hỏi sử dụng các thước 
đo phi tài chính và chịu tác động mạnh bởi 
hành vi của con người. Bởi vậy, các kết quả 
của nghiên cứu kế toán hành vi được xem là cơ 
sở thực nghiệm quan trọng trong đánh giá tính 
phù hợp và giá trị hữu hiệu của các thước đo sử 
dụng trong các nghiên cứu đó.
3.5. Hạn chế của nghiên cứu kế toán hành vi
Cho dù nghiên cứu kế toán hành vi đã có những 
bước tiến lớn, đưa nó lên ngang tầm với các 
dòng nghiên cứu kế toán khác như nghiên cứu 
thị trường vốn, nghiên cứu lý thuyết đại diện, 
vẫn còn những hạn chế nhất định đòi hỏi các 
nhà nghiên cứu phải tiếp tục vượt qua.
Hạn chế đầu tiên nằm ngay trong bản chất 
phương pháp mà nghiên cứu kế toán hành vi 
vận dụng từ khoa học hành vi- phương pháp 
thực nghiệm. Để đảm bảo tính phù hợp và giá 
trị thiết thực của suy đoán về mối quan hệ nhân 
quả giữa các hiện tượng, thực nghiệm thường 
đòi hỏi tiến hành trong một bối cảnh cô lập cao 
độ, giới hạn ở một loại tác động thay bằng tất 
cả các khả năng có thể xảy ra (Sadish & cộng 
sự, 2002). Bởi vậy tính suy diễn khái quát (từ 
cái riêng suy ra cái chung) của nghiên cứu 
không cao, các kết quả tuy đảm bảo giá trị hữu 
hiệu nội tại cao nhưng chỉ phù hợp với bản thân 
mẫu nghiên cứu và bối cảnh nghiên cứu cụ thể, 
khó có thể tái lập cùng một nghiên cứu sang bối 
cảnh khác.
Thứ hai, dù đã có thời gian phát triển tương 
đối dài, nghiên cứu kế toán hành vi vẫn “vay 
mượn” các lý thuyết và phương pháp từ các 
chuyên ngành khác (khoa học hành vi), chưa 
thực sự phát triển được một (hệ thống) lý thuyết 
duy nhất để có thể thống nhất các vấn đề và kết 
quả nghiên cứu còn quá khác biệt. Bởi vậy chưa 
thể loại bỏ được sự mâu thuẫn trong ý nghĩa và 
ứng dụng kết quả nghiên cứu.
Lĩnh vực Thước đo
Đo lường đối với khách 
hàng
Sự tin cậy và phụ thuộc trong các hợp đồng dịch vụ không bảo đảm
Sự tin cậy vào kiến thức kỹ thuật của kiểm toán viên
Suy luận đạo đức
Phong cách nhận thức
Niềm tin
Đo lường đối với quản lý Phong cách làm việc
Sự sáng tạo
Thiên hướng nhận thức
Các giá trị tài chính và sự phóng khoáng về mặt tài chính
Nguồn: Thorne (2017, 119-121)
QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP 
38 Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàngSố 197- Tháng 10. 2018
Cuối cùng, nghiên cứu kế toán hành vi đòi hỏi 
sự chuẩn bị rất nghiêm ngặt và tốn kém trong 
thiết kế nghiên cứu, xây dựng giả thuyết và 
phát triển các thước đo. Phương pháp thực 
nghiệm đòi hỏi một khối lượng công việc lớn 
trước khi thu thập dữ liệu, đây cũng là một trở 
ngại đối với các nhà nghiên cứu trong bối cảnh 
hạn chế về thời gian và chi phí.
4. Kết luận
Nghiên cứu kế toán hành vi kế thừa, bổ khuyết 
và làm giàu thêm cho các cơ sở lý thuyết truyền 
thống được áp dụng trong các nghiên cứu kế 
toán trước đây, nơi mà các vấn đề như giá trị, 
quan điểm, thái độ và hành vi của các cá nhân 
tham gia vào quá trình cung cấp, xử lý và sử 
dụng thông tin kế toán không được quan tâm 
đúng mức. Với các ưu điểm về mặt lý thuyết, 
nghiên cứu kế toán hành vi ngày càng thu hút 
được sự quan tâm đặc biệt của giới nghiên 
cứu hàn lâm cũng như các nhà thực hành nghề 
nghiệp, đặc biệt trong bối cảnh hoạt động báo 
cáo tài chính trên thế giới đang có những thay 
đổi sâu rộng, đòi hỏi phải có cơ sở lý thuyết và 
phương pháp nghiên cứu mới để theo kịp, giải 
thích và định hướng cho thực hành.
Thực hành hoạt động báo cáo tài chính ở Việt 
Nam trong giai đoạn hiện nay đang có sự 
chuyển đổi mạnh trong xu thế hội tụ hoạt động 
báo cáo tài chính toàn cầu, các vấn đề mới nổi 
trong kế toán như báo cáo trách nhiệm xã hội 
(CSR), báo cáo môi trường, trách nhiệm xã hội 
và bền vững (SES) đang dần trở nên phổ biến 
trong thực hành kế toán. Thực tế này làm phát 
sinh các nhân tố mới, đòi hỏi phải có cách tiếp 
cận mới trong vận dụng và định hướng thực 
hành. 
Đặc biệt, thực hành kế toán ở Việt Nam diễn 
ra trong một môi trường phức tạp, có sự giao 
thoa và chi phối mạnh giữa các yếu văn hóa, 
tập quán, pháp luật và thể chế. Trong bối cảnh 
môi trường đa dạng, khó dự báo như vậy, để có 
thể hiểu biết và giải thích các hiện tượng mang 
tính hành vi liên quan tới thực hành kế toán, đòi 
hỏi phải dựa trên kết quả của các nghiên cứu 
kế toán hành vi. Bởi các vấn đề như hội tụ kế 
toán đòi hỏi phải được nghiên cứu trong một 
bối cảnh kế toán cụ thể thay bằng áp dụng một 
máy móc hệ thống chuẩn mực quốc tế du nhập 
từ bên ngoài. ■
Tài liệu tham khảo
1. Argyris, C. (1952), The Impact of Budgets on People, The Controllership Foundation, New York.
2. Beattie, V. (2005), ‘Moving the Financial Accounting Research Front Forward: The UK Contribution’, British Accounting 
Review, 37(1), 85-114.
3. Birnberg, J.G. & Shields, J.F. (1989), ‘Three decades of behavioral accounting research. A search for order’, Behavioral 
Research in Accounting, 1, 23-74.
4. Birnberg, J.G. (2011), ‘A Proposed Framework for Behavioral Accounting Research’, Behavioral Research in Accounting, 
23 (1), 1–43.
5. Coetsee, D. (2010), ‘The role of accounting theory in the development of accounting principles’, Meditari Accountancy 
Research, 18 (1), 1-16.
6. Connolly, T., Arkes, H. R. & Hammond, K.R. (1999), Judgment and Decision Making: An Interdisciplinary Reader, 
Cambridge University Press, Cambridge, UK.
7. Chambers, R.J. (1966), Accounting, Evaluation and Economic Behavior, Englewood Cliffs, NJ: Prentice-Hall.
8. Godfrey, J., Hodgson, A., Holmes, S. & Tarca, A. (2006), Accounting theory, John Wiley & Sons Australia, Ltd, 42 
McDougall Street, Millon Qld 4064.
9. Hofstedt, T. R. & Kinard, J. C. (1970), ‘A Strategy for Behavioral Accounting Research’, The Accounting Review, 45 (1), 38-54.
10. Jorgensen, B. N., Linthicum, C. L., McLelland, A. J., Taylor, M. H. & Yohn, T. L. (2007), ‘Recent developments at the 
Securities and Exchange Commission: Academic contributions and opportunities’ Accounting Horizons, 21 (3), 313-323.
11. Moehrle, S. R., Anderson, K. L., Ayres, F. L., Bolt-Lee, C. E., Debreceny, R. S., Dugan, M. T., Hogan, C. E., Maher, M. W. & 
Plumme, E. (2009), ‘The Impact of Academic Accounting Research on Professional Practice: An Analysis by the AAA Research 
Impact Task Force’, Accounting Horizons, 23 (4), 411-456.
12. Olalere, T. (2011), Methodology in Accounting Research: A Critique of Taxonomy, retrieved on April 30th, 2017, from 
.
13. Oler, D. K., Oler, M. J. & Skousen, C. J. (2010), ‘Characterizing Accounting Research’, Accounting Horizons, 24 (4), 635-
670.
 QUẢN TRỊ NGÂN HÀNG & DOANH NGHIỆP
39Tạp chí Khoa học & Đào tạo Ngân hàng Số 197- Tháng 10. 2018
14. Parker, L. D., Guthrie, J. & Linacre, S. (2011), ‘The relationship between academic accounting research and professional 
practice, Accounting’, Auditing & Accountability Journal, 24 (1), 5-14.
15. Paton, W.A. & Littleton, A.C. (1940), An Introduction to Corporate Accounting Standards, American Accounting Association, 
Iowa, USA.
16. Sprouse, R. (1988), ‘Commentary on financial reporting: Developing a conceptual framework for financial 
reporting’, Accounting Horizons 2 (4), 121–127
17. Shadish, W. R., Cook, T. D., & Campbell, D. T. (2002). Experimental and quasi-experimental designs for generalized causal 
inference, Houghton, Mifflin and Company, Boston, MA, US.
18. Simon, H. A., Guetzkow, H., Kozmetsky, G. & Tyndall, G. (1954), Centralization vs. decentralization in organizing the 
Controller’s Department, The Controllership Foundation, New York.
19. Sterling, R.R. (1970), Theory of the Measurement of Enterprise Income, Lawrence, KS: University of Kansas Press.
20. Thorne, L. (2017), ‘The development of behavioural measures of accounting constructs’ in The Routledge Companion to 
Behavioural Accounting Research, Libby, T. & Thorne, L. (ed.), Routledge, London, UK.
21. Tilt, A. C. (2010), ‘The Impact of Academic Accounting Research on Professional Practice’ in Accounting Education at a 
Crossroad in 2010, Evans, E., Burritt, R. & Guthrie, J. (ed.), Institute of Chartered Accountants of Australia, Sydney.
22. Waller, W. S. (2002). ‘Behavioral Accounting Experiments in Market and Game Settings’, in Experimental Business 
Research, Zwick, R. & Rapoport, A. (ed.). Kluwer Academic Publishers, Boston, USA.
23. Wolk, H. I., Dodd, J. L. & Rozycki, J. J. (2013), Accounting theory: Conceptual Issues in a Political and Economic 
Environment, 8th edition, Sage Publications Inc., California, USA. 
Thông tin tác giả
Vũ Đình Hiển, Tiến sĩ
Viện Quản trị Kinh doanh, ĐH Kinh tế Quốc dân
Email: vdhien@gmail.com
Summary
Theoretical basis and implications of behavioral accounting research
Behavioral accounting research (BAR) is a new school of positive research in accounting. Based on the new 
approaches BAR has bridged the gap between theory and accounting practice which capital market research and 
agency theory research have not overcome.
The main purpose of this paper is to review the development of research in accounting and theoretical basis and 
new approaches of behavioral accounting research- a new area in accounting research. In addition to profound 
contributions to the role of accounting research in understanding and explaining practices, this paper also discusses 
limitations inherent in the methods employed by researches in behavioral accounting and potential challenges 
that researchers must overcome when conducting researches and interpreting implications of research results.
Keywords: behavioral accounting research, normative accounting research, positive accounting research. 
Hien Dinh Vu, PhD.
Business School, National Economics University